Оцінка НМА

НМА оцінюються за первісною вартістю. Після первісного визнання НМА повинні враховуватися за собівартістю за вирахуванням накопиченої амортизації та будь-яких накопичених збитків від знецінення.

Надалі НМА відображаються в обліку за переоціненою або справедливої вартості. Оцінка за справедливою вартістю проводиться тільки в тому випадку, коли але НМА є активні ринки збуту.

Активний ринок - ринок, де виконуються всі перераховані нижче умови:

• o обертаються на ринку об'єкти мають однорідний характер;
• o як правило, в будь-який час можна знайти покупців і продавців, охочих здійснити операцію;
• o інформація про ціни є загальнодоступною.

Спочатку НМА оцінюються за фактичною собівартістю. Собівартість окремо придбаного нематеріального активу включає:

• o покупну ціну, у тому числі імпортні мита і невідшкодовувані податки на придбання після вирахування торговельних знижок;
• o будь-які прямі витрати з приведення активу в робочий стан для використання за призначенням.

Прикладами прямих витрат є:

• o витрати на виплати працівникам;
• o витрати на оплату професійних послуг;
• o витрати на перевірку належної роботи активу.

Прикладами витрат, не входять у собівартість НМА, є:

• o витрати на впровадження нового продукту або послуги;
• o витрати на ведення нової господарської діяльності;
• o адміністративні та інші загальні накладні витрати.

Якщо НМА набувається при об'єднанні підприємств, собівартість такого активу дорівнює його справедливій вартості на дату придбання, що відбиває майбутні економічні вигоди від використання цього активу. Організація-покупець визнає нематеріальний актив на дату придбання покупцем окремо від ділової репутації тільки в тому випадку, якщо він піддається достовірній оцінці. То припущення, що справедлива вартість НМА може бути оцінена в тому випадку, коли термін корисної служби НМА кінцевий, невірно.

ПРИКЛАД 3.6

Умови: Хімічний комплекс Association в ході об'єднання бізнесу придбав компанію з виробництва прального порошку Soap за 2,2 млн дол.

На дату придбання справедлива вартість чистих активів компанії Soap склала 1500000 дол. Крім того, компанія мала наступні НМА:

• - Ліцензію на видобуток корисних копалин (калійні солі і фосфат) вартістю 20000 дол. Ліцензія представляє цінність для компанії, але продати її окремо від підприємства можна;
• - Торгову марку миючого порошку Phosphate. Напередодні об'єднання компаній професійні оцінювачі оцінили цю марку в 250000 дол .;
• - Ексклюзивні права на реалізацію миючої продукції серії Potassium. Можливі майбутні надходження від реалізації даної продукції дорівнюють 120 000 дол. При ставці дисконту 11%, термін 5 років (табл. 3.4).

Завдання: Визначити гудвіл, що виник у компанії Association при об'єднанні бізнесу.

Рішення: При об'єднанні компанія Association визнає як НМА торгову марку миючого порошку Phosphate та ексклюзивні права на реалізацію миючої продукції серії Potassium. Ліцензія на видобуток корисних копалин як НМА не зізнається, оскільки для визнання НМА не виконується критерій ідентифікованих.

Ціна покупки 2200000 дол.

Чисті активи Soap 1500000 дол.

Торгова марка 250000 дол.

Права 346000 дол. (120000 x 2,88508).

Гудвіл 104000 дол.

Таблиця 3.4

Визначення дисконту за п'ять років

Внутрішньо створені НМА

Для визнання внутрішньо створених НМА процес створення активу розділяється на стадії:

• o досліджень;
• o розробок.

Дослідженнями є оригінальні планові вишукування, що вживаються з метою отримання нових наукових або технічних знань.

Розробки - це застосування результатів досліджень чи інших знань при плануванні або проектуванні виробництва нових або суттєво поліпшених матеріалів, пристроїв, продуктів, процесів, систем або послуг до початку їхнього комерційного виробництва чи використання.

Правило

Якщо організація не може розмежувати стадію досліджень і стадію розробок внутрішнього проекту по створенню нематеріального активу, вона враховує витрати на такий проект так, як якби вони були понесені на стадії досліджень.

На стадії досліджень НМА, що виникають з досліджень, не підлягають визнанню. Витрати на дослідження повинні визнаватися як витрата на момент їх понесення.

НМА, що виникають із розробок, підлягають визнанню тоді, коли дані активи доступні для використання або продажу і можна оцінити всі витрати на них. Якщо витрати неможливо відрізнити від витрат на розвиток організації в цілому, вони не підлягають визнанню як НМА.

Після первісного визнання НМА повинні враховуватися за переоціненою сумою, яка представляє собою їх справедливу вартість на дату переоцінки за вирахуванням будь-якої подальшої накопиченої амортизації та будь-яких накопичених збитків від знецінення у випадку активного ринку збуту. Переоцінки проводять досить регулярно, щоб уникнути суттєвої відмінності балансової вартості активу від його справедливої вартості.

ПРИКЛАД 3.7

Умови та завдання: Які з нижчеперелічених витрат підлягають включенню до складу новоствореного НМА?

• 1. Менеджерські витрати.
• 2. Витрати на заробітну плату адміністративно-управлінського персоналу.
• 3. Зарплата співробітників, що проводили дослідження нового виду продукції.
• 4. Оплата патенту винахідника, який розробив новий дизайн продукту, що випускається.
• 5. Заробітна плата співробітникам, що проводив технічні розробки дизайну продукту, що випускається.

Рішення:

• 1-2. Менеджерські витрати включаються до складу комерційних витрат і разом з адміністративно-управлінськими витратами списуються у звітному періоді.
• 3. Витрати на дослідження не включаються до НМА.
• 4-5. Дані витрати на розробку підлягають визнанню як НМА.

Амортизація НМА

При розрахунку амортизації НМА застосовуються такі поняття, як амортизується величина, залишкова вартість і строк корисного використання.

Визначення

Амортизується величина - це собівартість НМА або інша сума, що замінює собівартість, за вирахуванням його залишкової вартості.

Залишкова вартість НМА - це розрахункова сума, яку підприємство отримало б у даний момент часу від вибуття активу після вирахування розрахункових витрат на вибуття, якби даний актив вже досяг того віку і стану, які очікуються до кінця терміну його корисного використання.

Строк корисного використання - це:

• - Період часу, протягом якого, як очікується, актив буде матися в наявності для використання підприємством;
• - Кількість одиниць продукції чи подібних одиниць, які підприємство очікує отримати від активу.

Для розподілу амортизується активу на систематичній основі протягом строку його корисної служби можуть використовуватися різні методи амортизації. До них відносяться метод рівномірного нарахування, метод зменшення залишку та метод кількості одиниць виробництва.

Порівняльна характеристика основних положень з обліку НМА наведена в табл. 3.5.

Таблиця 3.5

Порівняння основних правил ведення обліку НМА відповідно до LAS 38 і ПБУ 14/2007

З табл. 3.5 видно, що стосовно визначення НМА формальних відмінностей немає, проте поняття контрольованості в міжнародних і російських стандартах істотно розрізняється. У російському обліку компанія має право на отримання майбутніх економічних вигод від використання НМА тільки в разі переходу права власності на ці активи, що є одним з основних концептуальних відмінностей міжнародних і російських стандартів. У російському обліку не виконується умова принципу "переважання економічної сутності над формою". З введенням ПБО 14/2007 відмінності з МСФЗ мінімізовані.

При оцінці НМА в РФ не використовується поняття справедливої вартості. Разом з тим, відповідно до вимог IAS 36 "Знецінення активів", компанія зобов'язана регулярно перевіряти свої активи на зменшення корисності та визнавати збиток від нього. Ця відмінність міжнародних та вітчизняних стандартів є досить істотним. Наявність вимоги обов'язкової переоцінки активів та відображення у звітності достовірної картини стану активів забезпечує прозорість МСФЗ. Іншими словами, можна стверджувати, що фінансова звітність реально відображає фінансовий стан компанії на звітну дату.

Порядок нарахування амортизації має відмінність у кількості дозволених способів амортизації та визначенні вартості, яка амортизується, але дані відмінності можна визнати несуттєвими, так як вибір облікової політикою в РФ способів, дозволених МСФЗ, і визнання ліквідаційної вартості нульовий, усуває ці відмінності.

Підбивши підсумок, можна сказати, що основними відмінностями є недодержання в російському обліку принципу "переважання сутності над формою", а також відсутність в обліку РФ обов'язкової норми визнання збитків від знецінення. Інші розходження можна скоротити шляхом оптимального складання облікової політики як для російського обліку, так і для обліку за МСФЗ, в яких слід надавати перевагу універсальним методам обліку.

Істотним нововведенням ПБО 14/2007 є те, що в ньому з'явилася норма, що дозволяє проводити перевірку НМА на знецінення у порядку, визначеному Міжнародними стандартами фінансової звітності. Поява такої норми означає суттєвий крок до зближення російського обліку до МСФЗ, оскільки дозволяє при оцінці НМА користуватися нормами МСФЗ.

Наведений нижче приклад побудований на розрахунку НМА, заснованому на критеріях визнання НМА відповідно до МСФЗ 38.

ПРИКЛАД 3.8

Умови: 1 жовтня 2011 компанія з переробки фосфату Phosphate придбала 100% акціонерного капіталу видобувної компанії Potassium.

У чисті активи не увійшли наступні НМА:

• - Дозвіл на користування прилеглої територією, яке припиняє свою дію при продажу компанії, вартістю 2 млн дол .;
• - Ексклюзивні права на реалізацію калійних добрив. Можливі майбутні надходження від реалізації даної продукції складуть 32500000 дол. При ставці дисконту 10%, термін 2 роки. Дисконт склав: за 1-й рік 0,90909, за 2-й рік 0,82645;
• - Ліцензія на видобуток фосфату вартістю 17 млн дол.

Завдання: Підготувати перелік НМЛ компанії Potassium, які увійдуть до консолідований звіт компанія Phosphate станом на 1 жовтня 2011 р

Рішення:

• 1. Дозвіл на користування прилеглої територією, яке припиняє свою дію при продажу компанії, не входить до складу консолідованої звітності, так як при покупці воно припиняє свою дію, тобто повністю знецінюється.
• 2. Ексклюзивні права на реалізацію калійних добрив увійдуть до консолідований звіт:
• 32500000 дол. X (0,90909 + 0,82645) = 56 млн дол.
• 3. Ліцензія на видобуток фосфату увійде до складу консолідованого звіту в сумі 17 млн дол.

Всього в консолідований звіт включені НМА на суму 73 млн дол.

Вимоги до розкриття інформації

У звітності по НМА компанія повинна розкривати таку інформацію, розмежовуючи внутрішньо створені й інші НМА:

• - Чи є термін корисної служби невизначеним або визначеним. Методи амортизації, що застосовувалися до НМА з визначеним строком корисної служби;
• - Балансову вартість та накопичену амортизацію на початок і кінець періоду;
• - Лінійні статті звіту про сукупні доходи, в які включена будь амортизація НМА;
• - Звірку балансової вартості за станом на початок і кінець періоду, що відображає збільшення, з роздільним зазначенням тих, які отримані від внутрішнього розвитку, придбані окремо, і тих, які отримані через об'єднання підприємств.