Зведена і консолідована бухгалтерська звітність

Визначення та сфера застосування консолідованої звітності

Однією з найбільш перспективних тенденцій у розвитку бізнесу в нашій країні і за кордоном є придбання одними компаніями пакетів акцій інших, створення дочірніх товариств, злиття й об'єднання компаній іншими способами. Все це призводить до появи групи взаємозалежних організацій, званих за кордоном концернами або холдингами, які починають грати все більшу роль в економіці тієї чи іншої країни.

Цей процес зумовлений економічними причинами: завдяки створенню концернів і холдингів входять до них суспільства отримують можливість стати більш конкурентоспроможними, отримати доступ до нових технологій, розширити сферу своєї діяльності, розвинути ділові зв'язки, підняти рентабельність і технологічний рівень виробництва, залучити нових досвідчених працівників, придбати кредитні й інші переваги. Крім того, створення групи взаємопов'язаних організацій відкриває широкі можливості для проведення операцій, спрямованих на економію фінансових ресурсів, оптимізацію оподаткування, координацію фінансових і матеріальних потоків у масштабах групи.

Щоб керівництво компанією, власники, інвестори, кредитори та інші користувачі могли оцінити і проаналізувати те, як функціонує група (концерн), виникає необхідність у складанні особливої, а саме консолідованої звітності.

Консолідована звітність являє собою фінансову звітність групи взаємопов'язаних організацій (концерну), розглядаються як єдине господарське об'єднання. Вона характеризує майнове і фінансове становище групи на звітну дату, а також результати її діяльності за звітний період.

Консолідована звітність має кілька особливостей.

По-перше, це звітність особливого освіти - групи взаємопов'язаних організацій, під якою розуміють особливу форму об'єднання організацій, що перебувають у певних фінансово-господарських взаємовідносинах, що визначаються за допомогою системи участі, фінансових зв'язків і договорів. Таким чином, група включає в себе суспільства, що є самостійними юридичними особами, але сама на відміну від них самостійною юридичною особою і учасником цивільного обороту не є.

По-друге, консолідована звітність складається на основі даних звітності членів групи за допомогою спеціальних облікових процедур. Членами групи є основне, чи головне, господарське товариство (материнська компанія), дочірні і залежні суспільства. Залежні суспільства для цілей консолідації поділяються на власне залежні і спільні (спільно контрольовані) суспільства. Це розділення залежних товариств пов'язане з вимогами міжнародних стандартів.

Основою для розділення товариств на дочірні, спільні (спільно контрольовані) і залежні є ступінь контролю або впливу, який чинить головна компанія на те чи інше суспільство. Під контролем для цілей консолідації розуміється можливість впливати на фінансову та оперативну діяльність організації з метою отримання економічної вигоди фінансового та нефінансового характеру. Необхідно проводити розходження між вирішальним впливом і контролем, який забезпечує беззастережне прийняття тих чи інших рішень у господарській діяльності дочірнього товариства, що диктуються материнською компанією, а також значним впливом, який не може забезпечити обов'язкового прийняття таких рішень залежним суспільством. Особливий вид являє собою спільний контроль, якщо мова йде про спільну (діловий) власності.

Вирішальний вплив і, отже, віднесення того чи іншого суспільства до дочірніх товариствах визначено в ГК РФ. Згідно ст. 105 господарське товариство визнається дочірнім, якщо інше (основне) господарське товариство або спілку в силу переважної участі в його статутному капіталі, або відповідно до укладеного між ними договором, або іншим чином має можливість визначати рішення, прийняті таким суспільством.

Спільний контроль і віднесення товариств до спільних, або спільно контрольованих не врегульовані ГК РФ. Даний тип товариств відноситься відповідно до ЦК РФ до залежних товариствам. Однак для цілей консолідації необхідно розділяти такі товариства, оскільки для них міжнародними стандартами передбачені свої методи включення в консолідовану звітність.

У відповідності з міжнародними стандартами до спільно контрольованим товариствам ставиться суспільство без утворення юридичної особи, контрольоване як мінімум двома учасниками, один з яких входить, а інші не входять в групу. У більшості випадків учасники рівноправні, і їх частки рівні. Типовим прикладом є спільна діяльність.

До залежним товариствам відповідно до ЦК РФ відносять суспільства, в яких головна організація володіє більше 20% голосуючих акцій або більше 20% статутного капталу (але менше 50%, інакше суспільство буде віднесено до дочірнім).

Роздільна товариств на дочірні, спільні (спільно контрольовані) і залежні необхідно у зв'язку з тим, що в міжнародній практиці для кожного типу передбачений свій метод, за допомогою якого дані його звітності включаються до складу групи.

У табл. 3.1 показано, як те чи інше суспільство залежно від ступеня впливу на нього і його типу включатиметься до консолідовану звітність.

Таблиця 3.1. Вплив ступеня і типу контролю на консолідовану звітність

Основним нормативним документом по порядку складання та подання зведеної (консолідованої) бухгалтерської звітності є Методологічні рекомендації щодо складання та подання зведеної бухгалтерської звітності (наказ Мінфіну Росії від 30 грудня 1996 № 112).

Вищевказані Методичні рекомендації не суперечать МСФЗ 27 "Зведена фінансова звітність та облік інвестицій у дочірні компанії".

Отже, зведена бухгалтерська звітність - це система показників, що відображають фінансове становище на звітну дату і фінансові результати за звітний період групи взаємозалежних організацій, сформована відповідно до Методичних рекомендацій. Під групою взаємопов'язаних організацій розуміється головна організація з її дочірніми (залежними) товариствами.

Важливою ознакою групи взаємопов'язаних організацій є наявність єдиного контролю над активами та операціями всіх вхідних в неї товариств. У даному випадку під контролем у групі розуміється можливість надання вирішального впливу на фінансово-господарську діяльність товариства, що виникає внаслідок розпорядження контрольним або досить великим пакетом його акцій. Це дає право призначати частину керівництва товариства та впливати на прийняті ним рішення з метою добування економічної вигоди з результатів його діяльності.

Зведена бухгалтерська звітність складається шляхом об'єднання (склепіння) даних бухгалтерської звітності організацій, що входять до складу однієї групи, тобто відбувається підсумовування показників бухгалтерської звітності головної організації та звітності дочірніх і залежних товариств.

Як зазначено в методичних рекомендаціях, зведена бухгалтерська звітність не складається у таких випадках:

• - Коли частка голосуючих акцій (частка в статутному капіталі) дочірнього або залежного суспільства придбані на короткостроковий період з метою подальшого перепродажу або у випадку, якщо головна організація не може визначати рішення, прийняті дочірнім суспільством;
• - Якщо дані про дочірньому або залежному суспільстві не роблять істотного впливу на формування уявлення про фінансовий стан і фінансові результати діяльності групи або включення бухгалтерської звітності дочірнього або залежного суспільства суперечить вимозі раціональності;
• - Дочірнє товариство, яке виступає, в свою чергу, головною організацією по відношенню до своїх дочірнім товариствам, не складає зведену бухгалтерську звітність, якщо 100% її голосуючих акцій (статутного капіталу) належить іншій головної організації, яка не вимагає складання зведеної бухгалтерської звітності, або 90% або більше голосуючих акцій (статутного капіталу) належить іншій головний організації та інші акціонери (учасники) не вимагають складання зведеної бухгалтерської звітності;
• - Вартісна оцінка участі головної організації в дочірньому товаристві, яке є банком або іншою кредитною організацією, може відображатися в зведеної бухгалтерської звітності в порядку, встановленому для відображення вкладень в залежне суспільство;
• - За наявності у головної організації тільки залежних товариств.