Значення бухгалтерської звітності для оцінки фінансово-господарської діяльності організацій

Облікова політика та її роль у інформації, що розкривається

Формуючи річну фінансову (бухгалтерську) звітність, слід проаналізувати ефективність облікової політики, застосовуваної у звітному році.

Відповідно до ПБО 1/2008 під облікової політики організації розуміється прийнята нею сукупність способів ведення бухгалтерського обліку - первинного спостереження, вартісного виміру, поточної угруповання і підсумкового узагальнення фактів господарської діяльності.

До способів ведення бухгалтерського обліку належать способи групування та оцінки фактів господарської діяльності, погашення вартості активів, організації документообігу, інвентаризації, застосування рахунків бухгалтерського обліку, організація регістрів бухгалтерського обліку, обробки інформації.

ПБО 1/2008 поширюється:

• - В частині формування облікової політики - на всі організації, незалежно від організаційно-правових форм;
• - В частині розкриття облікової політики - на організації, що публікують свою бухгалтерську звітність повністю або частково відповідно до законодавства Російської Федерації, установчих документів або за власною ініціативою.

Облікова політика організації формується головним бухгалтером (бухгалтером) організації і затверджується її керівником.

При цьому стверджується:

• - Робочий план рахунків бухгалтерського обліку, що містить синтетичні та аналітичні рахунки, необхідні для ведення бухгалтерського обліку відповідно до вимог своєчасності та повноти обліку та звітності;
• - Форми первинних облікових документів, застосовуваних для оформлення фактів господарської діяльності, за якими не передбачені типові форми первинних облікових документів, а також форми документів для внутрішньої бухгалтерської звітності;
• - Порядок проведення інвентаризації активів і зобов'язань організації;
• - Методи оцінки активів і зобов'язань;
• - Правила документообігу і технологія обробки облікової інформації;
• - Порядок контролю за господарськими операціями;
• - Інші рішення, необхідні для організації бухгалтерського обліку.

При формуванні облікової політики передбачається, що:

• - Активи і зобов'язання організації існують окремо від активів і зобов'язань власників цієї організації та активів та зобов'язань інших організацій (допущення майнової відокремленості);
• - Організація буде продовжувати свою діяльність у найближчому майбутньому і в неї відсутні наміри і необхідність ліквідації або суттєвого скорочення діяльності і, отже, зобов'язання будуть погашатися у встановленому порядку (допущення безперервності діяльності);
• - Прийнята організацією облікова політика застосовується послідовно від одного звітного року до іншого (допущення послідовності застосування облікової політики);
• - Факти господарської діяльності організації відносяться до того звітного періоду, в якому вони мали місце, незалежно від фактичного часу надходження чи виплати грошових коштів, пов'язаних з цими фактами (допущення тимчасової визначеності факторів господарської діяльності).

Облікова політика організації повинна забезпечувати:

• - Повноту відображення в бухгалтерському обліку всіх факторів господарської діяльності (вимога повноти);
• - Своєчасне відображення фактів господарської діяльності в бухгалтерському обліку і бухгалтерської звітності (вимога своєчасності);
• - Більшу готовність до визнання в бухгалтерському обліку витрат і зобов'язань, ніж можливих доходів і активів, не допускаючи створення прихованих резервів (вимога обачності);
• - Відображення в бухгалтерському обліку факторів господарської діяльності виходячи не стільки з їх правової форми, скільки з економічного змісту фактів та умов господарювання (вимога пріоритету змісту перед формою);
• - Тотожність даних аналітичного обліку оборотам і залишкам за рахунками синтетичного обліку на останній календарний день кожного місяця (вимога несуперечності);
• - Раціональне ведення бухгалтерського обліку, виходячи з умов господарської діяльності і величини організації (вимога раціональності).

Якщо окремі положення облікової політики минулого року негативно позначилися на фінансовому становищі організації, то в пояснювальній записці до річної бухгалтерської звітності слід розкрити зміни, які будуть до неї внесені в наступному році.

У МСФЗ облікова політика (accounting policies) визначається як сукупність конкретних принципів, припущень, правил і підходів, прийнятих компанією для підготовки та подання фінансової звітності. На відміну від російської практики міжнародні стандарти оперують цим поняттям виключно стосовно до фінансової звітності, а не бухгалтерського обліку в цілому.

Підхід до формування облікової політики компанії, сформульований у МСФЗ, націлений на забезпечення відповідності фінансової звітності стандартам. Цей підхід є досить жорстким. Згідно МСФЗ (IAS) 1 "Подання фінансової звітності" компанія повинна орієнтуватися насамперед на принципи і вимоги, запропоновані МСФЗ. При відсутності таких для окремих операцій керівництво компанії виробляє облікову політику, при використанні якої фінансова звітність буде містити повну та неупереджену інформацію, необхідну користувачам для прийняття рішень, достовірно відображає фінансові результати діяльності та фінансове становище компанії.

В останньому випадку МСФЗ пропонують три способи (джерела) визначення облікової політики:

• - За аналогією з подібними операціями;
• - Виходячи із загальних визначень і критеріїв;
• - На основі національних правил і визнаною практики. Перший спосіб передбачає орієнтацію на вимоги, прийняті для східних операцій, і загальні принципи системи МСФЗ. При цьому розглядаються стандарти та роз'яснення, які безпосередньо не регулюють конкретне питання. Подібність операцій встановлюється на основі професійного судження. Наприклад, при відображенні згідно з МСФЗ (IAS) 28 "Інвестиції в асоційовані підприємства" у звітності інвестицій в асоційовані компанії (associats) методом пайової участі багато процедурних питань повинні вирішуватися в порядку, аналогічному передбаченому МСФЗ (IAS) 27 "Консолідована та окрема фінансова звітність" . Це, зокрема, стосується відображення активів, придбаних за справедливою вартістю, обчислення та амортизації гудвілу, дат початку і закінчення застосування методу пайової участі.

При другому способі джерелом облікової політики компанії з конкретного питання, прямо не врегульованим стандартами, виступають загальні визначення і критерії визнання, описані в Принципах підготовки та подання фінансової звітності. Ці визначення і критерії можуть бути використані, наприклад, при встановленні: чи повинен (і в який момент) об'єкт бути капіталізований (списаний в расход), як відображати в звітності суми ПДВ, що підлягає відшкодуванню з бюджету, та інших податків (крім податків на прибуток , порядок обліку яких встановлений у МСФЗ 12), що підлягають сплаті. У наведених випадках Принципи допомагають фахівцям, зайнятим підготовкою звітності, застосовувати стандарти і вирішувати питання, які поки не знайшли відображення в якомусь спеціальному документі.

При третьому способі допускається використовувати національні правила обліку, а також орієнтуватися на загальновизнану практику вирішення конкретних питань. У даному способі джерелом вимог і принципів звітності можуть стати, зокрема, Загальноприйняті принципи фінансової звітності США (ІБ СААР), які, за загальним визнанням, містять детально розроблені правила обліку для багатьох складних операцій. Однак цей спосіб допустимо лише в тому випадку і в тій мірі, в якій національні правила і галузева практика не суперечать духу і логіці Принципів підготовки та подання фінансової звітності, стандартів і роз'яснень.

Наприклад, в даний час в системі МСФЗ відсутні будь-які спеціальні вимоги щодо визнання та вимірювання об'єктів у певних галузях господарства (добувна промисловість, страхування та ін.). Тому компанії, що діють в даних галузях, часто використовують при підготовці фінансової звітності облікові принципи, прийняті на національному рівні. Це відноситься, зокрема, до угруповання у звіті про прибутки і збитки витрат компанії.

Інший приклад пов'язаний з розкриттям інформації про неоплачений капіталі компанії. Оскільки МСФЗ не містять конкретних вимог і підходів до вирішення цього питання, при складанні звітності в даному питанні зазвичай користуються підходами, передбаченими правилами США.

У МСФЗ спеціально не розглядається можливість за відсутності конкретних вимог орієнтуватися на публіковані Правлінням Комітету з МСФЗ проекти стандартів та інші матеріали як джерело вирішення питань, що виникають при підготовці фінансової звітності. Очевидно, що остаточне рішення відбивається лише в стандарті, прийнятому Правлінням. Разом з тим подібні матеріали корисні при виробленні облікової політики щодо якоїсь конкретної операції, порядок відображення якої у фінансовій звітності діючими стандартами поки не визначений. Вони можуть використовуватися в якості свого роду додаткового аргументу, особливо в тих випадках, коли очевидно, що положення, включені в проекти, отримали широку професійну підтримку при обговоренні. Однак необхідно розуміти, що якщо вимоги остаточно прийнятого стандарту будуть відрізнятися від вимог, викладених у проекті, то слідування вимогам проекту може призвести до необхідності ретроспективних коригувань звітності.

У кожному разі обрана облікова політика повинна забезпечувати формування такої фінансової звітності компанії, яка містить доречну і надійну інформацію. Відповідно до Принципів підготовки та подання фінансової звітності інформація визнається доречною, коли вона впливає прийняті користувачами звітності економічні рішення, допомагаючи їм оцінювати минулі, поточні та майбутні факти господарського життя компанії. Фінансова звітність вважається надійною, якщо інформація, що міститься в ній, відповідає наступним якісним характеристикам: правдиво представляє результати і фінансовий стан компанії; відображає економічний зміст фактів, а не тільки їх юридичну форму; є нейтральною, тобто вільною від упередженості; при її формуванні враховано принцип обачності (обережності); є повною в усіх суттєвих аспектах.

Особливе значення при виробленні облікової політики компанії має надаватися дотриманню пріоритету економічного змісту перед юридичною формою. Економічний зміст факту господарського життя не завжди узгоджується або відповідає тому, що випливає з його юридичної або спочатку задуманої форми. Приклади відмінності між юридичної та економічної складовими факту господарського життя пов'язані в першу чергу з тим, що за МСФЗ право власності не має настільки великого значення для визнання активу у випадках, коли компанія контролює вигоди, принесені ім. Це відноситься до відбиття у звітності лізингу майна, продажу з можливістю подальшого зворотного викупу, довірчого управління майном та ін.

В рівній мірі пріоритет змісту перед формою повинен реалізовуватися при розгляді інших фактів господарського життя. Наприклад, що випливає з минулих подій обов'язок компанії перед третіми особами, до виконання якої неможливо примусити за законом, проте визнається зобов'язанням, якщо у компанії є малий (або немає зовсім) шанс не платити по ньому в майбутньому (зобов'язання по гарантійному обслуговуванню і ремонту проданого товару та ін.).

Деякі стандарти передбачають можливість вибору облікової політики для відображення якогось факту господарського життя у фінансовій звітності. Наприклад, за МСФЗ (IAS) 16 "Основні засоби" об'єкт основних засобів може відображатися в сумі фактичних витрат на придбання або в переоціненою сумою. Проте практично жоден стандарт не пояснює, як здійснити такий вибір. Роз'яснення SIC-18 "Послідовність - альтернативні підходи" лише встановлює, що компанія повинна обрати і послідовно застосовувати один із передбачених варіантів облікової політики.

Питання зміни облікової політики компанії розглядаються в МСФЗ (IAS) 8 "Облікова політика, зміни в облікових оцінках та помилки". В цілому обрана компанією облікова політика може бути змінена лише у випадку, коли цього вимагає орган, що регулює стандарти фінансової звітності, а також при переході до більш доречного і надійного варіанту. Обсяг та порядок розкриття облікової політики у фінансовій звітності обговорюються в кожному конкретному стандарті.